Por contra, las personas físicas y entidades no residentes en territorio español sólo quedan sujetas a tributación en España por las rentas de fuente española a través del Impuesto sobre la Renta de no Residentes que se declara y autoliquida en del Modelo 210 cuando se trate de rentas obtenidas por no residentes sin mediación de establecimiento permanente en territorio español.
Los no residentes que obtengan rentas a través de establecimiento permanente situado en territorio español deben declarar las rentas imputables a dicho establecimiento permanente a través del Modelo 200 (sociedades o empresas individuales que siendo residentes en el extranjero ejerzan su actividad en España a través de un establecimiento permanente situado en territorio español)
En el presente artículo nos centraremos en cómo han de ser declaradas las rentas de fuente española obtenidas por personas físicas y entidades no residentes “sin mediación de establecimiento permanente en territorio español” (Modelo 210).
¿Quién tiene que presentar el Modelo 210?
Con carácter general, sólo hay que presentar el modelo 210 cuando una persona o entidad no residente en territorio español obtenga rentas de fuente española sin mediación de un establecimiento permanente situado en territorio español, siempre que tales rentas no hayan estado sujetas a retención previa en España.
Es importante destacar que existe obligación de presentar esta declaración siempre que se obtengan rentas de fuente española que no hayan quedado sometidas a retención, aunque sean declaraciones con cuota cero (por ejemplo, porque resulte de aplicación alguna de las exenciones que establece la Ley del Impuesto sobre la Renta de no Residentes).
Si se trata de rentas sujetas a retención previa en España, con carácter general, no habrá obligación de presentar el Modelo 210 (la retención previa excluye la obligación de declarar tales rentas), aunque existen algunas excepciones en las que sí existe obligación de declarar la renta aun cuando dicha renta haya quedado sujeta a retención previa en España como son las siguientes:Las ganancias patrimoniales que deriven de la transmisión de bienes inmuebles situados en territorio español han de ser declarada en todo caso a través del Modelo 210 aun cuando el adquirente haya retenido al vendedor e ingresado en la Agencia Tributaria el 3% del precio de venta acordado a cuenta del Impuesto sobre la Renta de no Residentes.
b) Las ganancias patrimoniales que deriven del reembolso de los fondos de inversión españoles cuando la retención practicada sea inferior al importe de la deuda tributaria (nótese que si el no residente ha adquirido participaciones en un mismo fondo de inversión a través de diversos comercializadores, el comercializador a través del que efectúe el reembolso aplicará el criterio FIFO a efectos de la retención (se entienden reembolsadas las adquiridas en primer lugar) pero solo tendrá en cuenta las participaciones que en un mismo fondo hayan sido adquiridas por el mismo titular con la intermediación de dicho comercializador, y el contribuyente vendrá obligado a calcular la ganancia patrimonial e ingresar el impuesto correspondiente aplicando el criterio FIFO a todas las participaciones que tenga en un mismo fondo de inversión, aun cuando hayan sido adquiridas a través de distintos comercializadores.).
También ha de presentarse el Modelo 210 para solicitar la devolución del exceso de retención soportada en España cuando el contribuyente sea residente en un país que tenga suscrito un convenio para evitar la doble imposición con España y la retención soportada en España haya sido superior al límite de tributación establecido en el respectivo Convenio.
Por ejemplo, si una persona física con residencia en Alemania percibe 1.000 euros de dividendos de una compañía española, se le aplicará una retención del 19% (190 euros) y solo le ingresarán en su cuenta 810 euros.
Como existe un convenio para evitar la doble imposición entre ambos países que establece un tipo máximo de tributación en España del 15% para los dividendos percibidos por personas físicas residentes en Alemania, dicho contribuyente tiene derecho a que le devuelvan el 4% (19% – 15 %), es decir, 40 euros. Tras la devolución de dicho exceso por parte de la AT, devolución que se solicita presentando el Modelo 210 junto con el certificado de residencia fiscal expedido por las autoridades fiscales alemanas que acredite que es residente en Alemania a efectos del Convenio con España, el impuesto pagado en España ascendería solo 150 euro, es decir, el 15% que marca como tope el Convenio con Alemania.
Por tanto, una vez aclarado que los no residentes en territorio español sólo quedan a tributación en España por las rentas de fuente española, en las próximas líneas aclararemos cuando una persona física tiene la condición de no residente en territorio español y qué rentas tienen la consideración de rentas de fuente española.
Las personas físicas se consideran residentes a efectos fiscales en territorio español si:
- Si permanecen en territorio español más de 183 días al año (criterio de presencia física).
- Si radica en España el núcleo principal o la base de sus actividades e intereses económicos, de forma directa o indirecta (criterio del núcleo de intereses económicos).
- Salvo prueba en contrario, la ley presume que una persona física tiene su residencia en territorio español, cuando con arreglo a los dos primeros criterios anteriores (presencia física o núcleo principal de actividades o intereses económicos), resida habitualmente en España el cónyuge no separado legalmente y los hijos menores de edad que dependan de ella, es decir, que dándose éstas circunstancias la Administración Española puede considerar como residente a dicha persona salvo que éste pruebe lo contrario.
- Además, no pierden su condición de residentes en territorio español, los nacionales españoles que acrediten haber trasladado su residencia a un país o territorio que tenga la consideración de paraíso fiscal, tanto en el período impositivo en que se efectúe el cambio de residencia como en los 4 siguientes.
- También se consideran residentes a efectos fiscales en España ciertos funcionarios de nacionalidad española desplazados al extranjero por razón de su cargo o empleo junto con su cónyuge no separado legalmente e hijos menores de edad que tuviesen su residencia en el extranjero (miembros de oficinas consulares o misiones diplomáticas, titulares de cargo o empleo oficial del Estado español y otros funcionarios en activo)
Por contra, se consideran no residentes en España a las personas físicas en las que no concurra ninguna de las circunstancias anteriores.
A diferencia de las personas físicas residentes en territorio español que quedan sujetas a tributación en España por toda su renta a nivel mundial, las personas físicas que no sean residentes en territorio español solo quedan sujetas a tributación en España por las rentas que se entiendan obtenidas en territorio español con arreglo a los criterios legalmente establecidos por la normativa Española del Impuesto sobre la Renta de No Residentes, sin perjuicio de la primacía a estos efectos de los convenios para evitar la doble imposición suscritos entre España y otros Estados que puedan resultar de aplicación.
Con arreglo a los criterios establecidos en la Ley del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, se consideran obtenidas en territorio español:
1- Las rentas de actividades o explotaciones económicas realizadas mediante establecimiento permanente situado en territorio español (se declaran en el Modelo 200) o sin mediación de establecimiento permanente en territorio español (son las que se declaran en el modelo 210) cuando, en éste último caso, se trate de actividades realizadas en territorio español, de prestaciones de servicios utilizadas en territorio español o cuando deriven, directa o indirectamente de la actuación personal en territorio español de artistas o deportistas.
2- Los rendimientos del trabajo cuando:
a) Deriven, directa o indirectamente, de una actividad personal desarrollada en territorio español.
b) Cuando se trate de retribuciones públicas satisfechas por la Administración Española, salvo cuando el trabajo se preste íntegramente en el extranjero y tales rendimientos se encuentren sujetos a un impuesto personal en el extranjero.
c) Cuando se trate de remuneraciones satisfechas por personas, entidades o establecimientos permanentes situados en territorio español o por razón de un empleo ejercido a bordo de un buque o aeronave en el tráfico internacional salvo que, al igual que en el caso anterior, el trabajo se preste íntegramente en el extranjero y tales rendimientos estén sujetos a un impuesto de naturaleza personal en el extranjero.
d) Las pensiones y demás prestaciones similares, cuando deriven de un empleo prestado en territorio español o cuando sean satisfechas por una persona o entidad residente en territorio español o por un establecimiento permanente situado en territorio español.
e) Las retribuciones de los administradores y miembros de los consejos de administración de una entidad residente en España.
3- Los siguientes rendimientos del capital mobiliario:
a) Los dividendos procedentes de entidades residentes en España.
b) Los intereses y otros rendimientos derivados de la cesión a terceros de capitales propios satisfechos por personas o entidades residentes en territorio español o por establecimientos permanentes situados en éste o que retribuyan prestaciones de capital utilizadas en territorio español.
c) Los cánones o regalías satisfechos por personas o entidades residentes en territorio español o por establecimientos permanentes situados en éste, o que se utilicen en territorio español.
d) Otros rendimientos del capital mobiliario satisfechos en el ejercicio de sus actividades por personas físicas que realicen actividades económicas, o entidades residentes en territorio español o por establecimientos permanentes situados en éste.
4- Los rendimientos derivados de inmuebles situados en territorio español o de derechos relativos a éstos.
5- Las rentas imputadas a las personas físicas titulares de inmuebles urbanos situados en territorio español no afectos a actividades económicas.
6- Las siguientes ganancias patrimoniales:
a) Las que deriven de valores emitidos por personas o entidades residentes en territorio español.
b) Las que deriven de otros bienes muebles distintos a los valores situados en territorio español o de derechos que deban cumplirse o ejercitarse en territorio español.
c) Las que deriven, directa o indirectamente, de bienes inmuebles situados en territorio español o de derechos relativos a estos (se incluyen las ganancias patrimoniales que deriven de las participaciones en una entidad, residente o no, cuyo activo esté constituido principalmente, de forma directa o indirecta, por bienes inmuebles situados en territorio español).
d) Las ganancias patrimoniales que deriven de la incorporación al patrimonio del contribuyente de bienes situados en territorio español o de derechos que deben ejercitarse o cumplirse en territorio español, aun cuando no deriven de una transmisión previa como las ganancias en el juego.
¿Cuánto se paga por IRNR?
Las personas o entidades no residentes en territorio español que obtengan rentas de fuente española sin mediación de establecimiento permanente en territorio español quedan sujetas a imposición por la renta bruta sin deducción de gastos, sin perjuicio de la existencia de ciertas exenciones.
Como excepción, en el caso de rendimientos de actividades económicas de fuente española obtenidos sin mediación de establecimiento permanente en territorio español se admite la deducción de los gastos de personal contratados en territorio español, aprovisionamientos de materiales para su incorporación u obras o trabajos realizados en territorio español y suministros consumidos en territorio español, siempre que se cumpla en los tres casos con los requisitos reglamentariamente obtenidos al efecto.
La cuota tributaria es el resultado de aplicar sobre la renta así calculada los siguientes tipos impositivos:
● Con carácter general el 24% (19% para residentes en otro Estado miembro de la Unión Europea o del Espacio Económico Europeo con el que exista efectivo intercambio de información).
● En el caso de pensiones y similares, aplicando la siguiente la escala:
○ 8% (hasta 12.000 euros).
○ 30% (12.000 a 18.700 euros).
○ 40% (desde 18.700 euros).
● 19% para los rendimientos del capital mobiliario (dividendos e intereses) y para las ganancias patrimoniales.
De la cuota tributaria resultante de la aplicación de estos tipos sólo son deducibles las retenciones e ingresos a cuenta practicados, si los hubo.
Es importante destacar que las rentas negativas no son susceptibles de compensación en España a efectos del Impuesto sobre la Renta de no Residentes (en su caso, serán compensables en el país de residencia del contribuyente de acuerdo con lo que establezca su normativa específica).
Plazos, ¿cuándo hay que presentar el modelo 210?
Los no residentes en territorio español que obtengan rentas de fuente española sin mediación de establecimiento quedan sujetos a tributación por cada devengo de renta de fuente española (no existe período impositivo) y están obligados a presentar un modelo 210 para cada tipo de renta de forma separada (no se puede mezclar, por ejemplo, dividendos con rentas del trabajo).
El plazo de presentación varía según el tipo de renta:
● Renta imputada por inmuebles urbanos a disposición de sus titulares: debe declararse durante el año natural siguiente (por ejemplo, la renta imputada de 2019 se puede declarar durante todo 2020).
● Rentas derivadas de la transmisión de inmuebles: deben declararse en el plazo de tres meses una vez trascurrido el mes siguiente a la fecha de la transmisión, con independencia de que la declaración resulte a ingresar o a devolver (durante el mes siguiente a la transmisión el retenedor está obligado a hacer el ingreso a cuenta del 3% del precio de venta)
● Las demás rentas:
a) Cuando la declaración resulte a ingresar: en los 20 primeros días naturales de los meses de abril, julio, octubre y enero (o hasta el día 15 caso de que se quiera domiciliar el pago) en relación con las rentas devengadas en el trimestre natural anterior.
b) Autoliquidaciones con cuota cero: el plazo de presentación será del 1 al 20 de enero del año siguiente al de devengo de las rentas declaradas.
c) Autoliquidaciones con resultado a devolver: pueden presentarse a partir del 1 de febrero del año siguiente al de devengo y dentro del plazo de 4 años contados desde el término del período de declaración e ingreso de la retención.